Fonte da imagem: https://www.pexels.com/

O Custeio Baseado em Atividades, ou custo ABC, foi apresentado pelos professores da Harvard Business School, Robert S. Kaplan e Robin Cooper, na década de 80.

Este método surge como uma alternativa aos sistemas tradicionais de custeio devido à modificação ocorrida nas estruturas de negócio das empresas. Em virtude do processo de mecanização e informatização das organizações em geral, estas passaram a sistematicamente diminuir os gastos com custos diretos e aumentar os indiretos.

Entende-se como custos diretos aqueles que podem ser identificados na fabricação do produto ou prestação dos serviços, sendo passíveis de mensuração. De maneira distinta, os indiretos não podem ser vinculados sem a utilização de algum tipo de critério de alocação. Alguns exemplos de custos indiretos são o aluguel de uma fábrica com vários produtos, seu seguro contratado e o supervisor de produção. Como custos diretos pode-se citar a matéria prima consumida por um produto, as embalagens e as pessoas que trabalham especificamente em sua linha.

Ao analisar a evolução das indústrias ao longo do tempo, pode-se perceber que, em geral, passaram de uma estrutura com poucos produtos, visando fabricação de grandes volumes para gerar ganhos de escala, para processos com vários itens com características distintas, buscando atender mercados consumidores cada vez mais exigentes e segmentados.

Normalmente, podiam ser observados processos dedicados à fabricação de um único produto e os recursos, como pessoal, eram exclusivos. Neste caso, os gastos indiretos se restringiam às atividades como supervisão, a qual compartilhava o seu trabalho com mais de uma linha ao longo do dia. Com a modificação descrita, as empresas passaram a contar com tarefas automatizadas e flexíveis, onde mais de um produto pode ser fabricado e com a substituição das funções dos colaboradores dedicados. Muitos deles deixaram de atuar diretamente na linha de produção para assumir atividades de gerenciamento dos processos informatizados, ou seja, gerando a troca de custos diretos para indiretos.

Esta modificação na realidade das estruturas de custos das empresas fez com que os sistemas tradicionais, baseados em rateio, não atendessem de forma confiável a apuração dos custos de fabricação dos produtos ou serviços. Com isso, o custeio baseado em atividades, ou custo ABC, surgiu como uma alternativa para melhorar a apuração e entendimento dos gastos envolvidos nesta nova realidade.

Os sistemas de custeio tradicionais

Com a alteração no ambiente empresarial, os sistemas tradicionais de custeio passaram a sofrer críticas, principalmente com relação à análise gerencial. Basicamente, estes métodos partem do princípio de que são os produtos ou serviços que consomem os recursos da empresa e utilizam critérios de rateios para fazer a sua transferência.

A utilização de critérios de rateio, muitas vezes baseadas em volumes, é um ponto que costuma gerar controvérsias nas empresas pois, por mais que a sua escolha seja embasada em análises e estudos técnicos, sempre há subjetividade na escolha e consequentemente imprecisão nos resultados gerados.

Outro ponto colocado como falha nos processos tradicionais é o fato de não possibilitarem a análise e identificação das atividades executadas que não geram valor para o negócio.

O Custeio Baseado em Atividades

Esta metodologia de apuração de custos, também chamada de ABC (Activity Base Costing) se diferencia dos sistemas tradicionais pois reconhece que o consumo de recursos de uma empresa ocorre pelas atividades, sendo estas utilizadas para a alocação dos custos.

Para realizar este tipo de alocação, deve-se inicialmente listar as principais atividades do processo, para que sejam utilizadas nas transferências de gastos.

Uma atividade pode ser entendida como um grupo de tarefas executadas em determinado processo, através da combinação de utilização de pessoal, recursos tecnológicos, materiais, entre outros.

Em seguida, surgem os direcionadores de custo (cost drivers), entendidos como os fatores que determinam realização, ou seja, serão os verdadeiros causadores dos custos a serem atribuídos às atividades.

Como exemplo, pode visualizar a seguinte estrutura:

Neste caso, no departamento de compras há a atividade de comprar, sendo o seu direcionador a ordem de compra, ou seja, aquilo que a inicia.

Os defensores do sistema de custeio ABC costumam justificar que todas as atividades de uma empresa são direcionadas para apoiar o processo de produção de seus bens ou serviços podendo, portanto, compor seu custo total.

Assim, o seu uso pode ir além da apropriação dos custos contábeis, como na contabilidade tradicional, mas possibilita considerar em sua composição a maioria dos gastos empresariais, independentemente de sua classificação.

As etapas que compõem o uso do custeio baseado em atividades são:

1. Levantamento das atividades e apuração de seus custos;
2. Transferência do custo dos departamentos ou centros de custo para as atividades;
3. Apuração dos direcionadores de custos vinculados às atividades;
4. Divisão do custo apurado da atividade pelo direcionador

O último item leva em conta os gastos realizados em um período, um ano por exemplo, sendo o seu total dividido pela quantidade de ocorrências. Esta apuração permite encontrar o custo de cada uma das atividades a serem transferidas aos produtos ou serviços.

Vantagens do Custeio Baseado em Atividades

Entre as características do custeio baseado em atividades, podem ser destacadas as seguintes vantagens:

1. Nesta metodologia há uma drástica redução na utilização de critérios de rateio, sendo considerados apenas quando seja impossível a atribuição dos gastos indiretos para uma atividade específica;
2. Permite que sejam conhecidos os direcionadores de custo da empresa e, desta maneira, que a análise de sua relevância e utilidade seja realizada;
3. Transfere os custos indiretos de maneira mais coerente para os produtos ou serviços, através dos consumos realizados.

Dificuldades a implantação

Apesar das vantagens apontadas e dos benefícios gerados, muitas empresas encontram dificuldades em implantar este sistema de custeio. Entre elas, podem ser citadas duas consideradas bastante relevantes:

1. Os sistemas de informações das empresas não são preparados para o registro e acompanhamento das atividades, mas sim de transações baseadas em contas contábeis. Desta forma, para que ocorra a implantação, é muito provável que uma alteração seja necessária, consumindo muito esforço tanto de estrutura interna quanto de recursos financeiros;
2. A necessidade do desenvolvimento de processos e cultura para identificação e apontamento de atividades é uma rotina que a maior parte dos colaboradores não está acostumada a executar e requer mudanças organizacionais, além de treinamentos e capacitações. Esta situação pode requerer altos investimentos financeiros, além de que barreiras comportamentais podem surgir, impedindo a implantação deste sistema.

Apesar das dificuldades citadas, este é um método de apuração de custo de produtos ou serviços que apresenta diversas vantagens para a gestão estratégica de uma empresa e também para compreensão da forma como os seus recursos são consumidos. Desta maneira, deve-se realizar cuidadosa análise de custos e benefícios gerados para decidir sobre a sua utilização.

Sobre o autor:

Louremir Reinaldo Jeronimo é  Doutor em Administração de Empresas pela Escola de Administração de Empresas de São Paulo, da Fundação Getulio Vargas – FGV EAESP. Professor convidado dos cursos de MBA do FGV Educação Executiva e FGV In Company (Saiba mais)